Для чего и как проводятся аудиторские проверки организации

Аудит обеспечивает основу для анализа финансово-хозяйственной деятельности бизнеса, что позволяет выявить сильные и слабые стороны последнего, принять обоснованные решения, а также предотвратить административные взыскания. Аудит можно сравнить с врачебной диспансеризацией или технической диагностикой автомобиля. Зрелый руководитель полностью понимает необходимость аудиторских проверок и, как правило, не откладывает их в долгий ящик.

Однако не все так просто. Итоги проверки и дальнейшая деятельность компании напрямую будут зависеть от квалификации аудиторов, поскольку отраслевые стандарты оставляют им большой простор для принятия решений. Так в каких же случаях и кого следует пригласить для проверки, чтобы это принесло пользу вашему бизнесу?

Понятие и основная цель аудиторской проверки

Аудит — это анализ данных финансовой (бухгалтерской) отчетности на предмет степени их достоверности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудит призван подтвердить или опровергнуть, что любые пользователи финансовой информации, содержащейся в отчетности, смогут на ее основании сделать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении компании и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Основной целью аудита является проверка достоверности отчетности, а основным условием ее проведения — независимость аудитора. Результатом аудиторской проверки становится официально зафиксированное в установленной форме компетентное мнение аудитора о точности финансовой информации, содержащейся в отчетности за определенный период, то есть — аудиторское заключение.

Однако «пользователь не должен принимать мнение аудитора ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица» (Федеральное правило (стандарт) (далее — ФСАД) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»). Такая формулировка обусловлена тем, что существуют объективные и субъективные ограничения, которые влияют на вероятность и возможность выявления значительных искажений финансовой информации в отчетности: тестирование, использование выборочных методов, несовершенство самого бухучета и внутреннего контроля в аудируемой организации, представление доказательств в форме доводов в обоснование вывода, отсутствие исчерпывающих ответов. Поэтому задача аудиторской проверки — в процессе сбора необходимых и достаточных доказательств, лежащих в основе аудиторского вывода, обеспечить разумную уверенность в точности и достоверности отчетности (пункты 6–9, ФСАД № 1). Аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности отчетности, а менеджмент компании — за подготовку и представление отчетности.

Аудитор самостоятельно решает, какие количественные (значения) и качественные (характер) искажения в отчетности можно считать существенными, а какие — нет. Он устанавливает своеобразную планку приемлемой «существенности в аудите» (ФСАД № 4), которая чем ниже, тем выше риск ошибки аудитора в заключении.

Учитывая вышесказанное, многие клиенты аудиторских организаций задаются вопросом: «Если искажения, неточности и ошибки в нашей финансовой (бухгалтерской) отчетности будут пропущены, у аудитора всегда есть оправдание в виде выборочного способа проверки и установленного уровня существенности?» Такое понимание аудиторских процедур является примитивным и в корне неправильным. Вероятность аудиторской ошибки нивелируется такими методами, как изменение характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки, проведение расширенных или дополнительных тестов средств контроля. Их применение и/или изменение опирается на оценку вероятных последствий искажений в отчетности аудируемого лица. Кроме того, напомним про закон Вильфредо Парето: 20% усилий дают 80% результата, а остальные 80% усилий — лишь 20% результата. Он в известной степени отражает принцип формирования аудиторской выборки, включающей наиболее значимую информацию об отдельных активах, обязательствах, доходах и расходах, хозяйственных операциях и структуре капитала. Эти данные могут быть существенными или нет в зависимости от величины показателей, периодичности, характера их влияния на хозяйственную деятельность аудируемого лица. Очевидно, аудитор может пропустить какую-либо ошибку, но при профессиональном формировании выборки данная ошибка не будет образовывать основную часть финансового показателя, являться определяющей.

Этические принципы аудита

Указанные выше, как и другие нормы ФСАД, а также федеральных законов, свидетельствуют о том, что аудиторскую деятельность осуществляют только те лица, которые профессионально и непрерывно ей занимаются и способны подтвердить свою квалификацию соответствующим аттестатом, выдаваемым СРО аудиторов. Кроме того, в соответствии с «Кодексом профессиональной этики аудиторов» аудитор обязан соблюдать базовые этические принципы:

Честность и открытость — означает справедливое выстраивание деловых отношений. Так, при обнаружении фактов, указывающих на то, что предоставленная информация содержит в значительной части ложные или вводящие в заблуждение утверждения либо данные небрежно подготовлены, аудитор не обязан намеренно быть связан с такой отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, но должен принять меры по устранению такой связи.

Объективность — предполагает, в частности, что аудитор должен избегать отношений или исключать ситуации, которые могут повлиять на непредвзятость его суждений, например, если он оказался в центре конфликта интересов третьих лиц.

Профессиональная компетентность и должная тщательность — означает постоянное профессиональное развитие, поддержание знаний и навыков на высоком квалификационном уровне в соответствии с достижениями практики и законодательством, добросовестное применение стандартов аудиторской деятельности в процессе оказания услуг.

Конфиденциальность — обязывает к защите и нераспространению информации, полученной в ходе делового взаимодействия с клиентом (кроме обозначенных законом обстоятельств).

Профессиональное поведение — заключается в соблюдении требований действующего законодательства, в избегании действий, которые могут дискредитировать саму профессию или могут быть расценены третьим информированным лицом как порочащие репутацию аудитора, аудиторской организации или СРО аудиторов, членом которой он является. К таким действиям, помимо вышеупомянутых актов неэтичного поведения, относятся пренебрежительные отзывы о своих коллегах или конкурентах, проведение необоснованных параллелей между своей работой и деятельностью других аудиторов, заявления, преувеличивающие собственные заслуги при предложении и продвижении своей кандидатуры или услуг.

Нормативная база

Таким образом, профессиональная деятельность аудитора регулируется:

• международными стандартами аудиторской деятельности (МСА) – (после 2018 года);
• отраслевыми (внутренними) стандартами саморегулируемой организации, которые не должны вступать в противоречие с МСА;
• федеральными стандартами аудиторской деятельности (ФСАД) в переходный период — до принятия всех МСА на законодательном уровне в порядке, установленном Правительством РФ, то есть до 2018 года или ранее;
• кодексом профессиональной этики аудиторов.

Признанные МСА применяются при оказании аудиторских услуг начиная с года, следующего за годом их признания. Они становятся обязательными не только для аудиторов, аудиторских организаций, СРО аудиторов и всех их работников, но и аудируемых лиц — всех, кто заключил договор на оказание аудиторских услуг. МСА главенствуют над любыми другими стандартами — принятыми Минфином РФ и Правительством РФ (заменяют их по мере признания) и принятыми СРО аудиторов, которые также являются обязательными к исполнению всеми членами СРО.

Кроме изложенных документов, не относящихся к нормативным, существует определенная иерархия в довольно обширной нормативной базе по вопросам проведения аудита, которая выглядит следующим образом:

1. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
2. Кодексы: ГК РФ и НК РФ.
3. Федеральные законы:
   • от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности»;
   • от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
   • от 1 декабря 2007 г. № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» и др.
4. Постановления Правительства РФ:
   • от 23 сентября 2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»;
   • от 11 июня 2015 г. № 576 «Об утверждении Положения о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации» и др.
5. Приказы Минфина России:
   • от 20 мая 2010 г. № 46н «Об утверждении Федеральных стандартов аудиторской деятельности» (ФСАД 1/2010; ФСАД 2/2010; ФСАД 3/2010);
   • от 24 февраля 2010 г. № 16н «Об утверждении Федерального стандарта аудиторской деятельности «Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля. ФСАД 4/2010»;
   • от 17 августа 2010 г. № 90н «Об утверждении Федеральных стандартов аудиторской деятельности» (ФСАД 5/2010; ФСАД 6/2010);
   • от 16 августа 2011 г. № 99н «Об утверждении Федеральных стандартов аудиторской деятельности и внесении изменения в Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 5/2010) «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита», утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 августа 2010 г. № 90н» (ФСАД 7/2011; ФСАД 8/2011; ФСАД 9/2011);
   • от 10 ноября 2010 г. № 147н «Об утверждении Порядка, сроков и форм сообщений в Министерство финансов Российской Федерации о дополнительных требованиях, установленных федеральными стандартами аудиторской деятельности, требованиях, предусмотренных саморегулируемой организацией аудиторов в своих стандартах аудиторской деятельности, а также о дополнительных требованиях, включенных в принятые ею правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, и дополнительных нормах профессиональной этики, включенных в принятый ею кодекс профессиональной этики аудиторов»;
   • от 5 августа 2015 г. № 122н «Об утверждении Порядка проведения экспертизы применимости документов, содержащих международные стандарты аудита, на территории Российской Федерации» и др.

Мы умышленно привели нормативную базу в иерархическом порядке. Дело в том, что, вопреки устоявшемуся представлению, в случае возможных правовых коллизий в первую очередь будет применяться именно Федеральный закон № 307-ФЗ, а не ГК РФ или НК РФ, и следующие за ними иные федеральные законы, постановления Правительства РФ, ведомственные приказы, информационные сообщения Минфина РФ, не содержащие норм права, но обращающие внимание на изменения в законодательстве и их практическое применение.

Итак, прояснив основную суть аудита, перейдем к рассмотрению его форм и порядку проведения.

Обязательный аудит и добровольные аудиторские проверки

Обязательный аудит определяется статьей 5 Федерального закона № 307-ФЗ, где установлены периодичность, случаи и обстоятельства его применения, а также юридические лица, на которых распространяется его проведение.

Обязательная аудиторская проверка проводится ежегодно, если:

1. организационно-правовая форма компании — акционерное общество, при этом обязательному аудиту подлежат все акционерные общества, а не только публичные, независимо от финансовых результатов хозяйственной деятельности. Это связано с появлением в ГК РФ статей 66.3 и 97, введенных Федеральным законом от 5 мая 2014 г. № 99-ФЗ, который упразднил деление акционерных обществ на закрытые и открытые и ввел деление акционерных обществ на публичные и непубличные;
2. ценные бумаги компании в процессе их размещения на основе листинга допущены к обращению на организованных торгах. Заметим, что, в соответствии со статьей 14 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», организатор торговли вправе без объяснения причин отказать в допуске или прекратить допуск ценных бумаг к организованным торгам, что отразится на необходимости ежегодного аудита;
3. по роду деятельности организация является:
• кредитной (в том числе банковской группой или банковским холдингом и даже Центробанком) — ведет деятельность на основании специального разрешения (лицензии) Банка России, предоставляющего право осуществлять банковские операции, предусмотренные Федеральным законом от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности»;
• бюро кредитных историй — оказывает услуги в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. № 218-ФЗ «О кредитных историях»;
• кредитным потребительским (не сельскохозяйственным) кооперативом — обязанность аудита устанавливается статьями 28 и 31 Федерального закона от 18 июля 2009 г. № 190-ФЗ «О кредитной кооперации»;
• профессиональным участником рынка ценных бумаг — работает согласно положениям Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» и осуществляет деятельность: брокерскую, дилерскую, депозитарную, по управлению ценными бумагами, по ведению реестра владельцев ценных бумаг;
• организатором торговли (биржей или торговой системой) — подчиняется требованиям, закрепленным в статье 5 Федерального закона от 21 ноября 2011 г. № 325-ФЗ «Об организованных торгах»;
• организатором азартных игр или лотерей (оператором лотерей) — подчиняется требованиям Федеральных законов соответственно от 29 декабря 2006 г. № 244-ФЗ «О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (статья 6) и от 11 ноября 2003 г. № 138-ФЗ «О лотереях» (статья 23);
• страховой организацией (профессиональным объединением страховщиков) — осуществляет деятельность в соответствии со статьей 938 Гражданского кодекса РФ;
• обществом взаимного страхования — некоммерческой организацией, проводящей страхование имущества и иных имущественных интересов своих членов, регулируется статьей 968 Гражданского кодекса РФ и Федеральным законом от 29 ноября 2007 г. № 286-ФЗ «О взаимном страховании»;
• застройщиком или участником любой формы собственности накопительно-ипотечной системы или жилищным накопительным кооперативом — выполняет требования Федеральных законов соответственно от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (статья 20), от 20 августа 2004 г. № 117-ФЗ «О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих» (статья 29) и от 30 декабря 2004 г. № 215-ФЗ «О жилищных накопительных кооперативах» (статья 54);
• предприятием, имущество которого передается в ипотеку, — обязательность аудита устанавливается статьей 70 Федерального закона от 16 июля 1998 г. № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)»;
• клиринговой организацией — ведет деятельность на основании лицензии согласно Федеральному закону от 7 февраля 2011 г. № 7-ФЗ «О клиринге и клиринговой деятельности»;
• негосударственным фондом (пенсионным или другим) — унитарной некоммерческой организацией, не имеющей членства, учрежденной гражданами и/или юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов. Деятельность по пенсионному обеспечению и пенсионному страхованию осуществляется на основании лицензии в соответствии с Федеральным законом от 7 мая 1998 г. № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах»;
• управляющей компанией акционерного инвестиционного (АИФ), паевого инвестиционного (ПИФ), а также негосударственного пенсионного фонда (НПФ). Для специализированных депозитариев и управляющих компаний НПФ норма аудита установлена в статье 9 Федерального закона от 24 июля 2002 г. № 111-ФЗ «Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации»;
• государственной некоммерческой организацией (компанией, корпорацией или фондом) — относится к ряду таких организаций как Государственная компания «Российские автомобильные дороги», госкорпорации «Росатом», «Роскосмос», «Агентство по страхованию вкладов», «Ростех», «Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)», «Фонд содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства», Российский научный фонд и др.;
• ГУПом или МУПом — если обязательность аудита определена собственником имущества унитарного предприятия;
• саморегулируемой организацией — выполняет требования Федеральных законов от 1 декабря 2007 г. № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» (статья 12) и от 13 июля 2015 г. № 223-ФЗ «О саморегулируемых организациях в сфере финансового рынка и о внесении изменений в статьи 2 и 6 Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (статья 18). На объединение туроператоров в сфере выездного туризма также распространяется статья 11.1 Федерального закона от 24 ноября 1996 г. № 132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации»;
• некоммерческой организацией, выполняющей функции иностранного агента, или связанной с формированием целевого капитала, использованием, распределением дохода от целевого капитала при его балансовой стоимости свыше 20 млн рублей или при его годовом увеличении свыше 5 млн руб. — осуществляет деятельность соответственно согласно статье 32 Федерального закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» и статьям 6 и 7 Федерального закона от 30 декабря 2006 г. № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»;
• политической партией — обязательство проведения аудита заложена в Федеральном законе от 11 июля 2001 г. № 95-ФЗ «О политических партиях». Кроме того, информационное сообщение Минфина России от 20 января 2016 г. № ИС-аудит-1 «О Перечне случаев обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2015 год» содержит сведения об обязательном аудите для политических партий и микрофинансовых организаций.
4. годовой объем выручки от реализации услуг, работ, товаров свыше 400 млн рублей или сумма активов бухгалтерского баланса свыше 60 млн рублей за период, предшествующий отчетному;

Это важно!

Вне зависимости от финансовых результатов хозяйственной деятельности и публикации сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности, обязательный аудит не проводится в отношении индивидуальных предпринимателей, сельскохозяйственных кооперативов и их союзов, муниципальных и государственных внебюджетных фондов, унитарных предприятий, учреждений органов власти.

5. организация представляет и/или публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность в информационных системах общего пользования, в СМИ либо другим способом, доступным для заинтересованных в ней лиц независимо от целей получения данной отчетности по процедуре.

Итак, мы перечислили все случаи и обстоятельства обязательности проведения аудита, диктуемые не только статьей 5 Федерального закона № 307-ФЗ, но и другими федеральными законами и кодексами, однако этот перечень остается открытым и может корректироваться в соответствии с правовыми новеллами.

Во всех определенных законодательством ситуациях, в которых аудит не обязателен, он может проводиться на добровольной основе. В законодательстве отсутствует термин «инициативный аудит» — в этом законотворцы не увидели особого смысла. И действительно, аудит, который не подпадает под порядок обязательного проведения, может трактоваться как инициативный, добровольный и даже как внеочередной.

Добровольная аудиторская проверка обычно назначается по следующим причинам:

• необходимость в проверке деятельности финдиректора, главного бухгалтера и всей бухгалтерии;
• комплексная проверка работы всех органов управления;
• требование партнеров по бизнесу, инвесторов, кредитных организаций, государственных органов;
• замена главного бухгалтера и передача соответствующей документации;
• реорганизация бизнеса или подготовка к купле-продаже компании;
• грядущая проверка государственными органами;
• подготовка к сертификации предприятия.

Необходимость и частота проведения так называемого инициативного аудита определяется менеджментом организации (или собственниками) исходя из состояния бухгалтерского учета предприятия и других причин.

В число связанных с аудитом услуг, но не регулируемых стандартами аудиторской деятельности, входят такие области экспертной деятельности как:

1. Консалтинг: налоговый, экономический и финансовый, управленческий, правовой.
2. Представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам.
3. Обучающие семинары и тренинги, научно-исследовательские и экспериментальные работы в области аудиторской деятельности.
4. Постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование.
5. Автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий.
6. Оценка стоимости имущества и предприятий как имущественных комплексов.
7. Оценка предпринимательских рисков.
8. Проведение маркетинговых исследований.
9. Анализ финансово-хозяйственной деятельности юридических лиц и ИП.
10. Разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов.

В то же время, кроме собственно аудита, существуют аудиторские услуги, или сопутствующие аудиту услуги, которые, как и он, регулируются стандартами аудиторской деятельности, а именно — обзорные проверки, согласованные процедуры и компиляция финансовой информации.

Поскольку добровольная (инициативная) аудиторская проверка по своей структуре, процедуре, правилам и порядку проведения ничем не отличается от обязательного аудита, то и ее стоимость находится на аналогичном уровне. Однако добровольную проверку можно провести не в формате традиционного аудита, а, например, как оценку налоговых и предпринимательских рисков (см. рис. 1), обеспечив себе существенную экономию на услуге.

Такие транзакционные издержки, как время, затрачиваемое аудитором на документирование (копирование подтверждающих документов и оформление рабочих), составляют от 10% стоимости традиционного аудита, еще примерно столько же уходит на охват тех областей учета, которые в действительности не вызывают сомнений у руководства или собственников компании. Поэтому проведение инициативной проверки в формате отличной от аудита услуги может оказаться выгоднее аудита не только по экономическим соображениям, но и с точки зрения полезности получаемой финансовой информации.

Отличие аудита от других видов услуг фиксируется в предметной части договора (см. табл. 1).

Таблица 1. Примеры согласования условий проведения аудита и формулирования действий, которые должен совершить аудитор (в соответствии с ФСАД № 12)

Как можно заметить, цель, объемы и результаты оказания услуг везде разные. Имманентные, принципиальные условия аудиторской проверки — независимость, выражение мнения о достоверности, аудиторское заключение — теряются в других формах договора на оказание аудиторских услуг. Это имеет не только сущностные, но и правовые последствия. Например, чтобы опротестовать в суде заключение аудитора, сославшись на ненадлежащее выполнение им взятых обязательств, придется доказать, что услуга предоставлялась клиенту именно в формате аудита, а не каких-либо других услуг. И если в договоре однозначно не зафиксировано, что цель, объемы и результаты оказания услуги соответствуют аудиту, рассчитывать на признание аудиторского заключения заведомо ложным на основании частей 5 и 6 статьи 6 № 307-ФЗ не придется. Достаточно обратиться к судебной практике, например, к Определению ВАС РФ от 30 мая 2011 г. № ВАС-6725/11 и постановлению Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 ноября 2011 г. № 15АП-11726/2011.

Аудитор или группа аудиторов должны иметь квалификацию, позволяющую как составить всестороннее представление о предмете и объектах проверки, так и провести проверку в соответствии с действующими стандартами. Аудиторское заключение, составленное без проведения аудита или явно противоречащее предоставленным со стороны заказчика документам, признается в суде заведомо ложным.

Виды аудиторских проверок

Итак, с позиции закона существует собственно аудит, который характеризуется как традиционный, финансовый, внешний, независимый, обязательный или не обязательный. Он проводится только аттестованным аудитором, состоящим в СРО аудиторов и занесенным в реестр аудиторов и аудиторских организаций, который выполняет все требования, содержащиеся в международных и отраслевых стандартах и российском законодательстве. Существуют также аудиторские услуги — обзорные проверки, согласованные процедуры и компиляция финансовой информации, которые, не являясь аудитом, все же подчиняются стандартам аудиторской деятельности. Существуют услуги, связанные с аудиторской деятельностью, которые определены в № 307-ФЗ, — на них не распространяются аудиторские стандарты. И, наконец, существует все остальное (см. рис. 2).

Рис. 2. Структура деятельности аудиторских организаций

Тем не менее, никому не запрещено проводить собственные классификации. Так появилось разнообразие аудита, классифицированного по предмету изучения и объекту аудирования, по стадиям развития, по назначению, по методике и методу проведения, по типу и характеру проверки, по периодичности и пр. Эти деления по признакам представляют для заказчика скорее чисто академический интерес. Коме того, в практическом отношении отдельные классификации уходят далеко в сторону от самого аудита и носят его название лишь как синоним слову «проверка» и не более. Под многими «видами» аудита скрываются сопутствующие или свзанные с аудитом услуги.

Приведем некоторые формы классификаций:

По объекту аудирования (направленности): общий, инвестиционный, страховой, банковский, государственный аудит и т.д.

По методике. Выделяют несколько подходов к разработке методики аудита. Бухгалтерский — это методика проверки компании по различным разделам бухучета. Юридический — методика проверки базируется на нормативных правовых актах. Отраслевой — учитывает специфику производственной деятельности компании. Специальный — применяется к группам экономических субъектов, у которых можно выделить общие специальные признаки — такие как структура управления, структура капитала, количество сотрудников, организационно-правовая форма, налоговый режим и др.

По методу. Аудиторская проверка может быть сплошной (детальное изучение всей бухгалтерской отчетности), выборочной (изучение малой части бухгалтерской отчетности) или комбинированной (аудит малочисленных рискованных операций — сплошной и подробный, аудит рутинных операций большого объема — выборочный).

По типу проверки. Аудит может быть камеральным или фактическим. Фактический предполагает обязательное присутствие аудиторов на объекте для проведения инвентаризации, опроса руководства и персонала. Камеральный (документальный) предполагает только изучение первичной и сводной бухгалтерской и налоговой документации, выезд аудиторов на объект при этом не требуется.

По периодичности. Если для конкретной организации проверка организована впервые, это первоначальный аудит. Он всегда более трудоемкий и ответственный, поскольку предполагает сбор и анализ данных о компании с нуля. В случаях, когда отношения с аудиторами переводятся на регулярную основу, речь идет о повторяющемся (согласованном) аудите. Это более простые проверки, удобные обеим сторонам, поскольку сильные и слабые стороны бизнеса клиента уже известны аудитору.

По характеру проверки. Аудит может осуществляться сторонней компанией по договору. Тогда он называется внешним. Также в организации может быть штатный сотрудник или служба для проведения аудита, который в этом случае называют внутренним.

Выше подробно разъяснялось, что такое аудит и кто такой аудитор. Принимая это во внимание, можно констатировать, что в строгом понимании (да и не в строгом) внутренним аудит быть не может хотя бы потому, что в этом случае невозможно реализовать режим независимости аудитора. Здесь уместнее говорить не об аудите, а о внутреннем финансовом контроле, имитирующем аудит.

В вопросе независимости аудиторов и аудиторских организаций обратимся к правилам протокола № 6 и разъяснениям протокола № 15, одобренных Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 20 сентября 2012 г. и 18 декабря 2014 г. соответственно. В них говорится о концептуальном подходе к независимости аудитора, который всегда должен задаваться вопросом: «Может ли разумное и хорошо информированное третье лицо, взвесив все факты и обстоятельства, обоснованно посчитать, что в условиях конкретного задания честность, объективность или профессиональный скептицизм аудитора скомпрометированы?» В зависимости от ответа на поставленный вопрос аудитор должен оценить значимость угрозы независимости и предпринять меры предосторожности в случае, когда угроза независимости оценивается им как высокая и существенная. В разделе 2 «Правил независимости…» приводятся конкретные ситуации, обстоятельства и взаимоотношения, реально или даже потенциально угрожающие независимости аудитора, меры предосторожности, уместные для нивелирования угроз и условия, в которых не существует действенных мер по снижению угрозы независимости. В этом случае долг аудитора — отказаться от задания, даже ранее принятого и уже выполняемого.

Можно ли представить себе ситуацию, при которой лицо, проводящее так называемый внутренний аудит, способно безапелляционно противостоять влиянию своего руководства или разорвать с ним трудовые отношения? Вопрос риторический.

Этапы аудиторской проверки

Аудит — процесс, требующий значительных временных затрат и обстоятельного подхода, поэтому работа аудиторов должна быть спланирована. Только в этом случае их взаимодействие с руководителями и сотрудниками компании будет эффективным, а экспертное заключение — корректным.

Планирование аудиторской проверки

Выделяется несколько этапов:

1. Официальное предложение клиента о проведении аудита.
2. Первичное знакомство с финансово-хозяйственной деятельностью компании, без подробной проверки.
3. Разработка, оформление и согласование общего плана и программы аудита, которые подписываются руководством компании.
4. Составление письма о проведении аудита.
5. Подписание договора на проведение аудита.

В общем плане указываются:

• предмет изучения и список изучаемых объектов;
• список вопросов по каждому объекту проверки;
• источники получения информации;
• сроки работ;
• состав аудиторской группы;
• сроки подготовки предварительного отчета и проекта программы проведения проверки.

Программа аудита — это более подробный документ, развивающий общий план и содержащий перечень и содержание конкретных аудиторских процедур, которые будут проводиться.

Проведение аудиторской проверки и сбор аудиторских данных

Аудит оформляется договором возмездного оказания услуг, в котором стороны определяют в частности срок проведения проверки и могут предусмотреть проведение аудита в несколько этапов (например, 1 этап по итогам 6 или 9 месяцев и 2 этап по завершении года). Поэтапное проведение аудита дает клиенту возможность получить экспертное мнение о текущем отчетном периоде и скорректировать свою деятельность до завершения финансового года.

Аудиторская проверка стартует после проведения специального собрания — так называемого открытия аудита. На нем руководителям подразделений рассказывается о целях аудита, критериях его проведения и порядке, даются ответы на все возникшие вопросы. Проверяется выполнение необходимых условий для проведения аудита, например: возможность беседы с персоналом в назначенное время, обеспечение аудиторов спецодеждой и транспортом. Цель собрания — установить доверительный деловой контакт между аудиторами и руководством предприятия.

Далее аудиторы переходят к работе по утвержденному плану, которая включает тщательную проверку документов, аудиторские беседы, выборочную проверку работы сотрудников на местах с помощью аудиторских опросников и запись результатов.

Закрытие аудита состоит в распределении выявленных несоответствий по категориям, выявлении системных нарушений, информировании высшего руководства и согласовании сроков и состава корректирующих действий. После этого можно перейти к оформлению финальных документов.

Подведение итогов и выдача заключения аудиторской проверки

Как говорилось ранее, по итогам аудита составляются два официальных документа — отчет и экспертное заключение.

Отчет составляется по следующей схеме:

• Краткая формулировка найденного нарушения.
• Точное наименование документа или бизнес-процесса, в котором обнаружено нарушение.
• Ссылки на документ, регламентирующий данный вопрос.
• Перечисление всех возможных административных санкций за выявленное нарушение.
• Описание комплекса необходимых действий для устранения выявленного нарушения.

Аудиторское заключение содержит информацию о периоде аудиторской проверки, составе финансовой или бухгалтерской отчетности организации, использованных нормативах, целях, методах и результатах проверки. Заключение подписывают уполномоченное лицо аудиторской организации и руководитель аудиторской проверки. Также должны быть указаны номер, тип квалификационного аттестата аудитора и срок его действия. На документе ставится печать аудитора.

Очевидно, подобный процесс, затрагивающий сотрудников всех уровней, а также требующий изучения финансовой документации, можно доверить не каждой компании. Но если вы найдете «своего» аудитора, с которым удастся выстроить доверительные конфиденциальные отношения, это обеспечит вашему бизнесу дополнительную степень защиты на годы вперед.